談?wù)劒?dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的法律地位

年月日，針對(duì)四川德陽(yáng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的驗(yàn)資案件，最高人民法院發(fā)布法函［］號(hào)《關(guān)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所為企業(yè)出具虛假驗(yàn)資證明應(yīng)如何處理的復(fù)函》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)號(hào)文）。盡管號(hào)文只是強(qiáng)調(diào)了《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》第條的內(nèi)容，而沒(méi)有對(duì)其作出更具體的解釋?zhuān)珔s對(duì)整個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)產(chǎn)生了巨大的影響。從其發(fā)布到現(xiàn)在，律師從客戶(hù)利益、職業(yè)利益出發(fā)，紛紛將會(huì)計(jì)師事務(wù)所列為共同被告；法官則直接依據(jù)號(hào)文的規(guī)定及其精神作出了不利于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的判決。從中，我們注意到，在各種有關(guān)會(huì)計(jì)師事務(wù)所為被告的民事案件中，當(dāng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所以嚴(yán)格遵守了獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則作出免責(zé)抗辯的時(shí)候，法官認(rèn)為獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則只不過(guò)是一個(gè)民間社會(huì)團(tuán)_定的執(zhí)業(yè)手冊(cè)而已，不能當(dāng)作法律或者準(zhǔn)法律來(lái)引用，當(dāng)然也不能作為會(huì)計(jì)師事務(wù)所抗辯的依據(jù)。而如果獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則不能得到法官的認(rèn)同，那它只不過(guò)是一堆廢紙。那么，獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的法律地位何在？本文擬就此做些探討，也希望能對(duì)正要進(jìn)行
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會(huì)計(jì)師事務(wù)所過(guò)錯(cuò)（主要是過(guò)失）的依據(jù)是獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則。這也是會(huì)計(jì)界對(duì)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則法律地位的普遍看法。
　　法官為什么不認(rèn)同獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則
　　在會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為被告的民事案件中，當(dāng)事人認(rèn)為，會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的虛假報(bào)告（鑒證性報(bào)告）誤導(dǎo)他們作出正確的決策，導(dǎo)致他們產(chǎn)生損失，要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)連帶賠償責(zé)任。一般情況下，會(huì)計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)民事責(zé)任的歸責(zé)原則是民法上的侵權(quán)責(zé)任。而侵權(quán)責(zé)任以過(guò)錯(cuò)責(zé)任原則為基本，無(wú)過(guò)錯(cuò)責(zé)任原則為補(bǔ)充。
　　在上述民事訴訟中，有的法官適用了無(wú)過(guò)錯(cuò)責(zé)任原則，有的適用了過(guò)錯(cuò)責(zé)任原則。對(duì)于無(wú)過(guò)錯(cuò)責(zé)任原則在會(huì)計(jì)師事務(wù)所民事案件中的適用，我們完全可以說(shuō)是法官_裁量的結(jié)果，這里不予探討。正常情況下，法官在審理會(huì)計(jì)師事務(wù)所的民事案件中適用的是侵權(quán)責(zé)任中的過(guò)錯(cuò)責(zé)任原則。根據(jù)民法通則，侵權(quán)民事責(zé)任的法律要件有四個(gè)：損害事實(shí)，違法行為，因果關(guān)系，當(dāng)事人存在過(guò)錯(cuò)。法官要判定會(huì)計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)法律責(zé)任，他主要作出兩個(gè)認(rèn)定：一是會(huì)計(jì)師事務(wù)所存在違法行為，即出具的報(bào)告是個(gè)虛假的報(bào)告，與真實(shí)情況不符；二是會(huì)計(jì)師事務(wù)所在出具報(bào)告的過(guò)程中存在過(guò)錯(cuò)。
　　對(duì)于虛假報(bào)告的認(rèn)定，法律界認(rèn)為只要是與事實(shí)情況不符的報(bào)告就是虛假的報(bào)告。對(duì)于過(guò)錯(cuò)的認(rèn)定，民法上的過(guò)錯(cuò)可以分為故意與過(guò)失。故意不用多言，主要是過(guò)失。法律上的過(guò)失就是“應(yīng)該預(yù)見(jiàn)到損害結(jié)果會(huì)發(fā)生，因?yàn)槭韬龃笠鉀](méi)有預(yù)見(jiàn)到”或者“雖然預(yù)見(jiàn)到但輕信可以避免”。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該預(yù)見(jiàn)到客戶(hù)的財(cái)務(wù)報(bào)告存在虛假記載而因?yàn)槭韬龃笠鉀](méi)有預(yù)見(jiàn)到，就應(yīng)該承擔(dān)法律責(zé)任�？梢�(jiàn)，矛盾的焦點(diǎn)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否“疏忽大意”。
　　顯然，法官判定會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任的重要依據(jù)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在應(yīng)該預(yù)見(jiàn)到損害結(jié)果會(huì)產(chǎn)生的情況下是否疏忽大意，而正是對(duì)這種注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)行為中的“是否疏忽大意”作出的_裁量導(dǎo)致法官偏離了獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則。
　　如何確立獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則在司法實(shí)踐中的權(quán)威
　　由于巨大的受托責(zé)任，注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)必須嚴(yán)格遵守獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則，脫離了獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則來(lái)判斷一個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否盡了應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注，是否存在過(guò)失是與法律的公平精神相背離的，也是與獨(dú)立審計(jì)這種制度安排相背離的。從這個(gè)角度來(lái)看，獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則本身是否作為一種法律淵源（如行政規(guī)章）存在似乎并不是很重要。重要的是能否作為一個(gè)社會(huì)規(guī)范來(lái)衡量注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否盡了應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注，是否存在法律上的過(guò)失。因此，確立獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則在司法實(shí)踐中的權(quán)威意義重大。
　　中國(guó)的經(jīng)濟(jì)正處于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的積極階段，迫切需要獨(dú)立、客觀、公正的注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)來(lái)保障。而獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則正是對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)的保障。雖然《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》對(duì)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的法律地位進(jìn)行了明確界定，但是由于司法實(shí)踐對(duì)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的無(wú)意偏離，導(dǎo)致獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師而言變成了一種可有可無(wú)的行業(yè)規(guī)則，即不管注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否遵守獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則，如果發(fā)表了不恰當(dāng)意見(jiàn)，都要承擔(dān)法律責(zé)任。如果這樣的話，就是獨(dú)立審計(jì)制度最大的悲衰。那么如何確立獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)有的法律權(quán)威呢？因此，《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》也應(yīng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否存在過(guò)錯(cuò)作出進(jìn)一步界定，同時(shí)應(yīng)盡快出臺(tái)關(guān)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師及會(huì)計(jì)師事務(wù)所在什么情況下承擔(dān)法律責(zé)任的司法解釋。隨著注冊(cè)會(huì)計(jì)師在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中發(fā)揮著越來(lái)越大的作用，注冊(cè)會(huì)計(jì)師 ……（未完，全文共2746字，當(dāng)前僅顯示1745字，請(qǐng)閱讀下面提示信息。收藏《談?wù)劒?dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的法律地位》）