審計(jì)意見類型能反映審計(jì)質(zhì)量嗎？

注冊會計(jì)師對上市公司審計(jì)的總目標(biāo)，是對其會計(jì)報(bào)表的合法性、公允性、及其會計(jì)處理的一貫性發(fā)表審計(jì)意見，即提供注冊會計(jì)師服務(wù)的最終產(chǎn)品——各種審計(jì)意見類型的審計(jì)報(bào)告。絕大多數(shù)對國內(nèi)股票市場的研究表明，注冊會計(jì)師的審計(jì)報(bào)告對投資者來說在一定程度上具有相關(guān)性，而且這種相關(guān)性隨著時間的推移而加強(qiáng)。這說明，注冊會計(jì)師提供的審計(jì)報(bào)告越來越具有決策相關(guān)性，即投資者在投資決策時越來越多地依賴審計(jì)報(bào)告所提供的信息。由于審計(jì)報(bào)告對投資者具有越來越重要的意義，所以審計(jì)意見類型成為許多研究者關(guān)心的問題。
　　一般的認(rèn)識
　　目前，在國內(nèi)很多文獻(xiàn)和場合中，人們習(xí)慣將審計(jì)意見類型與審計(jì)質(zhì)量直接掛鉤。也就是說，如果某個注冊會計(jì)師出具的“不干凈”審計(jì)意見越多，說明其審計(jì)質(zhì)量越高；某個會計(jì)師事務(wù)所出具的不干凈審計(jì)意見占其全部審計(jì)意見的比例越大，就會被
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提高之間并不存在邏輯關(guān)聯(lián)。
　　筆者的分析
　　表（見第期《注冊會計(jì)師》）的分析能使我們看到，在審計(jì)質(zhì)量不變的情況下，上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告公允程度的變化和注冊會計(jì)師風(fēng)險偏好的變化與非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見比例變化之間關(guān)系。從表可以看出，審計(jì)意見類型的變化，完全可以是在審計(jì)質(zhì)量沒有絲毫變化的情況下發(fā)生。因此，我們沒有理由在僅僅觀察到審計(jì)意見類型所占比例產(chǎn)生變化的時候，便推斷審計(jì)質(zhì)量發(fā)生了變化。事實(shí)上，非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見的比例越來越大，有可能是在審計(jì)質(zhì)量越來越高的情況下發(fā)生，也可能是審計(jì)質(zhì)量越來越差的情況下發(fā)生②。簡而言之，非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見占比增加（或減少）并不能說明審計(jì)質(zhì)量提高（或降低）。
　　那么，審計(jì)意見類型與審計(jì)質(zhì)量之間是不是就沒有任何關(guān)系了呢？通過分析，筆者發(fā)現(xiàn)，審計(jì)意見類型和審計(jì)質(zhì)量之間只有在一定的假設(shè)前提條件下，才能建立起邏輯上的關(guān)聯(lián)，才能體現(xiàn)審計(jì)質(zhì)量的高低。而這“一定的假設(shè)前提條件”包括：（）上市公司公允度不變且上市公司“有罪推定”；（）注冊會計(jì)師的風(fēng)險偏好不變。
　　關(guān)于第一個假設(shè)前提條件，是指上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告公允度不變且應(yīng)被出具非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計(jì)報(bào)告。盡管這個假定在國內(nèi)尚需要實(shí)證檢驗(yàn)，但對于上市公司的“有罪推定”現(xiàn)象的確存在。從審計(jì)署年末的一項(xiàng)正式公告中可以得到佐證。審計(jì)署檢查部分上市公司年度會計(jì)報(bào)表時發(fā)現(xiàn)，家上市公司會計(jì)報(bào)表中共存在億元的虛假成分。財(cái)政部年末的一項(xiàng)公告也表明中國以上的企業(yè)會計(jì)信息存在不同程度的失真、非公允。該公告稱：“財(cái)政部組織各地財(cái)政監(jiān)察專員辦事處對百戶經(jīng)社會審計(jì)機(jī)構(gòu)審計(jì)的國有企業(yè)會計(jì)報(bào)表進(jìn)行了抽查，發(fā)現(xiàn)大多數(shù)企業(yè)主要會計(jì)要素核算存在偏差。其中，戶存在資產(chǎn)不實(shí)問題，共虛列利潤億元；戶企業(yè)存在所有者權(quán)益不實(shí)問題，共虛列所有者權(quán)益億元；戶權(quán)益存在損益不實(shí)問題，共虛列利潤億元�！保ā督�(jīng)濟(jì)日報(bào)》，年月日）。而年月曝光的“銀廣廈”案件中，據(jù)中國證監(jiān)會和財(cái)政部查實(shí)，企業(yè)兩年虛增虛構(gòu)利潤高達(dá)億元，更是讓人觸目驚心，毫不懷疑上市公司的有罪推定。
　　小結(jié)
　　在公司提供的財(cái)務(wù)報(bào)告公允度保持相對穩(wěn)定，而注冊會計(jì)師的風(fēng)險偏好又不變的情況下，注冊會計(jì)師出具的非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計(jì)報(bào)告比例越大，則可能反映注冊會計(jì)師服務(wù)質(zhì)量的確在提高；反之，倘若公司提供的財(cái)務(wù)報(bào)告公允度本身是個變量，比如：企業(yè)提供的財(cái)務(wù)報(bào)告公允度在不斷提高，那么注冊會計(jì)師出具的標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計(jì)報(bào)告比重增加也就可能屬于正常情況，無可厚非，而據(jù)此判斷注冊會計(jì)師審計(jì)服務(wù)質(zhì)量下降也就不合適了。這也正是一些研究者發(fā)現(xiàn)我國境內(nèi)的國際會計(jì)公司（國際會計(jì)師事務(wù)所）出具非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審計(jì)報(bào)告的比例明顯低于國內(nèi)所（而國際會計(jì)師事務(wù)所的服務(wù)質(zhì)量普遍高于國內(nèi)所），卻又對其原因“尚不得而知”的原因所在。
　　對于投資者而言，不管審計(jì)報(bào)告的意見類型與審計(jì)質(zhì)量是否存在一定的相關(guān)性，或者說必須在一定的前提條件下，二者才有一定的邏輯關(guān)系，但至少有一點(diǎn)可以肯定，那就是在我國注冊會計(jì)師行業(yè)發(fā)展過 ……（未完，全文共2540字，當(dāng)前僅顯示1615字，請閱讀下面提示信息。收藏《審計(jì)意見類型能反映審計(jì)質(zhì)量嗎？》）