論企業(yè)會計政策選擇及其發(fā)展趨勢

　　內(nèi)容提要：會計政策在形式上表現(xiàn)為會計過程的一種技術(shù)規(guī)范，但其本質(zhì)上是一項社會經(jīng)濟和政治利益的博弈規(guī)則和制度安排，不同的會計政策選擇產(chǎn)業(yè)企業(yè)不同結(jié)果的會計信息，會對企業(yè)利害關(guān)系集團產(chǎn)生不同的利益分配結(jié)果和社會資源配置效率；因此會計政策選擇不僅具有廣泛的經(jīng)濟后果，而且還是各相關(guān)利益集團為轉(zhuǎn)移財富而進行的政治博弈和競爭。國外會計政策選擇問題的重視和研究初始于本世紀四、五十年代，到七八十年代取得了累累碩果；我國對該問題的研究則只是近幾年的事，隨著我國資本市場的發(fā)展，該問題的研究價值日益凸現(xiàn)，并將成為二十一世紀中我國會計研究特別是資本市場會計問題研究中的一個嶄新而重要課題。
　　一、會計政策選擇的本質(zhì)特征按照國際會計準則委員會的定義，會計政策是指“企業(yè)編報財務(wù)報表時所采用具體原則、基礎(chǔ)、慣例、規(guī)則和實務(wù)①”。會計政策有宏觀會計政策和微觀企業(yè)會計政策之分黃菊波，，企業(yè)會計政策是企業(yè)在宏觀會計政策的范圍內(nèi)，根據(jù)企業(yè)的具體情況所選擇的最能反映企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的會計原則、程序和方法的我；宏觀會計政策是指一國政府或政府授權(quán)的機構(gòu)為了規(guī)范企業(yè)會計行為、提高會計信息質(zhì)量，實現(xiàn)一定的社會經(jīng)濟目標而制訂和發(fā)布的會計準則規(guī)范的總和，其核心是會計準則；“所謂會計選擇行為，即指前述利害集團指股東、債權(quán)人、注冊會計師和企
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界開始研究會計準則的經(jīng)濟后果。所謂經(jīng)濟后果要，是指會計報告將影響企業(yè)、政府、投資者、債權(quán)人、工會等的決策行為，受影響的決策行為反過來又會損害其他相關(guān)方面的利益。亦即會計準則不再是一種純粹的技術(shù)規(guī)范，不同的會計準則及會計政策選擇將會生成不同的會計信息，從而到不同利益集團的利益，包括一部分人受益，另一部分人受損失�！袄脮嬚哌x擇作弊是一種不通過實實在在勞動就可以改變業(yè)績的捷徑④”。會計準則的經(jīng)濟后果往往是借助于企業(yè)會計政策選擇來實現(xiàn)的，因此，形式多樣的會計政策選擇為不同利益集團爭取于己有利的“經(jīng)濟后果”和政治利益提供了可能。下面本文主要擬從微觀角度探討企業(yè)會計政策選擇問題。
　　二、會計政策選擇研究的理論演變
　�、睍嬚哌x擇行為的傳統(tǒng)認識：穩(wěn)健主義。傳統(tǒng)觀點認為，企業(yè)管理當局選擇會計政策時奉行穩(wěn)健主義原則，即寧可高估負債和損失，決不高估資產(chǎn)和收益。譬如，在某一經(jīng)濟業(yè)務(wù)或事項有多種可供選擇的會計處理方法時，他們會選擇一種對股東權(quán)益產(chǎn)生影響樂觀程度最小的會計處理方法。各國在會計政策選擇過程中堅持穩(wěn)健主義的“穩(wěn)健”程度是有一定差異的。例如，荷蘭的會計體系是建立在管理經(jīng)濟學(xué)基礎(chǔ)之上的，在會計政策選擇上表現(xiàn)得較為激進；而德國、日本等國家的會計體系是建立在稅法等法律基礎(chǔ)之上的，在會計政策選擇問題上表現(xiàn)得十分穩(wěn)健，即使在嚴重通貨膨脹時期政府仍然要求企業(yè)恪守原始成本會計，如德國的統(tǒng)一會計原則規(guī)定，固定資產(chǎn)和存貨計價必須使用最低價原則，即按原始成本、重置成本或可變現(xiàn)凈值的最低者計價；日本在會計政策選擇上也表現(xiàn)相當穩(wěn)健，如公司往往計提或有事項準備、存貨跌價準備等名目繁多的準備計入損益表。美國公司會計政策選擇的穩(wěn)健程度則介于上述兩者之間。傳統(tǒng)的觀點認為企業(yè)之所以進行會計政策選擇的目的是為了使企業(yè)會計報表反映的財務(wù)狀況更為謹慎和穩(wěn)健，以應(yīng)對通貨膨脹、市場競爭等因素給企業(yè)帶來的系統(tǒng)和非系統(tǒng)風(fēng)險，保護投資者和債權(quán)人的合法權(quán)益，維な諧〉奈榷ê頭⒄埂*
　�、脖臼兰o五、六十年代對企業(yè)會計政策選擇行為的認識：均衡收益。早期的企業(yè)理論認為，作為一個盈利組織，企業(yè)經(jīng)營的目標是企業(yè)利潤最大化，表現(xiàn)在會計上就是當期會計利潤的最大化。然而，年一項會計學(xué)家由赫普霍恩以及后來由戈登等人進行的實證研究表明，企業(yè)管理當局追求的目標并非會計報表利潤的最大化，而是使前后各期收益均衡化，亦即管理當局往往通過會計政策選擇來平滑收益。為了驗證企業(yè)管理當局選擇會計政策行為的經(jīng)濟動機，戈登在年提出證并驗證了以下由個具體假設(shè)構(gòu)成的收益均衡化假設(shè)，以后的許多研究也證明了這一假設(shè)的正確性：①管理當局選擇行動的準則是提高他們的福利；②管理當局的福利隨職務(wù)升遷、個人收入和公司規(guī)模的增長而提高；③管理當局的職務(wù)升遷、個人收入以及公司規(guī)模部分取決于股東的滿意程度；④股東的滿意程度所報告利潤增長率是否既高又穩(wěn)定；⑤管理當局將會以確保會計報表利潤增長率既高又穩(wěn)定的方法來采取行動。因此，企業(yè)管理當局選擇會計政策的目標是收益均衡化。
　�、硨嵶C會計學(xué)派的觀點：政治程度與經(jīng)濟后果。第一篇具有劃時代意義的實證會計研究論文當瓦茨和齊默爾曼在年發(fā)表的《構(gòu)建會計準則決定因素的實證理論》，此后，兩位教授潛心實證會計理論研究，并于年出版了堪稱實證會計理論研究經(jīng)典之著的《實證會計理論》，取得了一系列重要研究成果。瓦茨和齊默爾曼早期的實證會計研究表明，企業(yè)管理當局在會計政策選擇過程中，既非人們傳統(tǒng)認為的那樣信奉穩(wěn)健主義，也非一般地追求會計收益的均衡化；企業(yè)會計政策選擇過程是一個十分復(fù)雜的過程，受簿記成本、契約成本、政府管制成本和政治成本等因素影響，由于各相關(guān)利益集團都從自身的利益出發(fā)參與會計政策的選擇，因此，西方實證會計研究的大量成果都證明，企業(yè)管理當局往往通過借助于形式多樣的會計政策選擇與博弈實現(xiàn)對于自己有利的經(jīng)濟后果瓦，齊默爾曼：一若其他條件不變，對管理者實施紅利方案的企業(yè)，其管理者更有可能把會計報告利潤由未來期間的提前至本期確認；如果企業(yè)發(fā)生虧損，管理者就會試圖把未來所有可能的虧損提前至本期確認，以減輕未來扭虧的壓力，盡可能地提高企業(yè)未來的獲利水平，從而提高管理者未來的報酬；二如果其他條件不變，企業(yè)的赫ㄒ媛試礁擼芾碚弒閽接鋅贍苧≡窨山峒評蟠游蠢雌詡涮崆爸簾酒詰幕峒普摺Ｆ笠翟絞怯胩囟ǖ�、基诱熱计报告数臼~南拗菩云踉繼蹩罱裘芟喙�，管理諒s閽接鋅贍苧≡窨稍黽穎酒諢峒評蟮幕峒普擼如果其他條件不變，規(guī)模越大的公司，其管理者就越有可能選擇那些能將本期會計利潤遞延到未來期間的會計政策，以降低或遲延稅負等政治成本；四為避免政府和市場管理機構(gòu)的關(guān)注，規(guī)模較大的公司更傾向于均衡 ……（未完，全文共4937字，當前僅顯示2494字，請閱讀下面提示信息。收藏《論企業(yè)會計政策選擇及其發(fā)展趨勢》）